“UFRS 1 ULUSLARARASI FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTLARININ İLK UYGULAMASI" UYGULAMA ÖRNEĞİ

UFRS 1’in amacı bir işletmenin UFRS’ye göre düzenlenen ilk finansal tablolarının;

• kullanıcılar için şeffaf ve sunulan tüm dönemler açısından karşılaştırılabilir,

• UFRS’lere göre gerçekleştirilecek muhasebe uygulamaları açısından uygun bir alt yapı

sağlayan, ve

• kullanıcılara olan faydasını aşmayan bir maliyetle elde edilebilecek,

yüksek kalitede bilgi içermesini sağlamaktır.

Standardın kendisi ve bu uygulama örneği aşağıdaki konuları içeren diğer standartlar

hakkında asgari düzeyde bilgi sahibi olduğunuzu varsaymaktadır, ihtiyaç duyduğunuz

durumlarda ilgili standartlara başvurmanız tavsiye edilir:

• Maliyet olarak düşünülen gerçeğe uygun değer veya yeniden değerleme (UMS16)

• Çalışanlara sağlanan faydalar (UMS 19)

• Birikimli çevirim farkları (UMS 21)

• İşletme birleşmeleri (UMS 22 / UFRS 3)

• Bileşik finansal araçlar (UMS 32)

• Ara dönem finansal raporlama (UMS 34)

• Varlıklarda değer düşüklüğü (UMS 36)

• Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme (UMS 39)

BİR İŞLETME UFRS 1’İ NE ZAMAN UYGULAMALIDIR?

Bir işletme UFRS 1’i aşağıda belirtilen finansal tablolara uygulayacaktır:

• UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolara, ve

• UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tabloların kapsadığı dönemlere ilişkin olarak

“UMS 34: Ara Dönem Finansal Raporlama” Standardı çerçevesinde ara dönem finansal

raporların sunulması durumunda, söz konusu raporların her birine.

HANGİLERİ UFRS’YE GÖRE İLK KEZ DÜZENLENEN FİNANSAL

TABLOLARDIR?

Bir işletmenin UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tabloları, ilgili finansal tabloların

UFRS ile uyumlu olduğunun üzerlerinde açık ve koşulsuz olarak belirtildiği, işletmenin

UFRS’leri ilk kez uyguladığı yıllık finansal tabloları ifade eder.

Örneğin bir işletmenin aşağıdaki koşulları taşıyan finansal tabloları UFRS’e göre ilk kez

düzenlenen finansal tablolarıdır:

(a) bir önceki dönem finansal tablolarının, hiçbir açıdan UFRS’ler ile uyumlu olmayan

düzenlemelere göre hazırlanmış olması,

 (b) sadece işletme içi kullanım açısından UFRS’ler ile uyumlu olarak düzenlemiş finansal

tablolar,

(c) “UMS 1 Finansal Tabloların Sunumu” Standardı uyarınca hazırlanmış tam bir finansal

tablolar seti bulunmaksızın, sadece konsolidasyon amaçları açısından UFRS’lere uygun

olarak hazırlanmış bir raporlama paketinde sunulan mali tablolar, veya

(d) geçmiş dönemlerde finansal tabloların sunulmamış olması.

UFRS’YE GEÇİŞ TARİHİ NEDİR?

Bir işletmenin UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında UFRS’ler çerçevesinde

tam karşılaştırmalı bilgi sunduğu en erken dönemin başlangıcıdır.

RAPORLAMA TARİHİ NEDİR ?

Raporlama tarihi finansal tabloların veya ara dönem finansal raporların kapsadığı son

dönemin kapanış tarihidir.

Uygulama Örneği

Geçiş tarihi Raporlama tarihi

1/1/04 31/12/04 31/3/05 31/12/05

• İşletme A, 2006 yılında 31/12/2005 tarihi itibariyle sona eren yıllık hesap dönemine

ilişkin UFRS ile uyumlu ilk finansal tablolarını hazırlayacaktır.

- bu nedenle 31 Aralık 2005, raporlama tarihi olacaktır.

• İşletme A, bir yıllık karşılaştırmalı rakamlara sahip olacaktır.

- bu nedenle, 1 Ocak 2004, geçiş tarihi olacaktır.

• İşletme A’nın üç aylık dönemler halinde raporlama yapması gerekmektedir.

- bu nedenle ilk UFRS açıklamaları, 2005 tarihinde çıkartılacak olan UMS 34 ile

uyumlu ilk ara dönem raporunda sunulacaktır- 31 Mart 2005 tarihli ara dönem

raporu

BU UFRS’NİN YÜRÜRLÜĞE GİRME TARİHİ NEDİR?

Bir işletmenin UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarının 1 Ocak 2004 tarihi

itibariyle veya daha sonraki tarihte başlayan bir dönemle ilişkili olması durumunda, bu

işletmenin UFRS’yi uygulaması zorunludur.

UFRS 1 HANGİ DURUMLARDA UYGULANMAZ?

Bu standart, örneğin aşağıdaki durumlarda uygulanmaz;

a) UFRS’ler ile açık ve koşulsuz uyum içinde olduğuna dair üzerlerinde bir açıklamaya

yer verilmiş bir finansal tablolar setini daha önceden sunmuş ve diğer düzenlemelere

göre finansal tabloları sunmayı sona erdirmiş ise,

b) Geçmiş dönem finansal tablolarını diğer düzenlemelere göre hazırlamış ancak bu

tablolarda açık ve koşulsuz olarak UFRS’lere uyulduğuna dair bir açıklama yer almış

ise,

c) Denetçiler bir önceki döneme ilişkin denetim raporunda şartlı görüş bildirmiş

olmalarına rağmen, ilgili döneme ilişkin finansal tablolarında açık ve koşulsuz bir

şekilde UFRS’ye uyulduğuna dair bir açıklama içeren bir biçimde sunulmuş ise.

TERİMLER

Bu standartta geçen bazı terimlerin anlamları aşağıdaki gibidir:

Koridor yaklaşımı: Bir işletmenin emeklilik sonrası faydalara ilişkin yükümlülükleri

hakkındaki en iyi tahminine ilişkin aralıktır. Bu aralığın dışında, gelecek yıllarda aktüeryal

kar ve zararların mahsup edileceğini farz etmek mantıklı değildir.

Geçiş tarihi: Bir işletmenin, UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında

UFRS’ler çerçevesinde tam karşılaştırmalı bilgi sunduğu en erken dönemin başlangıcıdır.

Tahmini maliyet: Belirli bir tarihteki maliyet veya amortismana tabi tutulmuş maliyet

açısından tahmin edilen tutardır. Buna ek olarak gerçekleştirilen amortisman veya itfa

işlemlerinde, işletmenin ilk başta anılan belirli tarih itibariyle varlık ve borcu

muhasebeleştirdiği ve söz konusu tarihteki maliyetin tahmini maliyete eşit olduğu varsayılır.

Bilanço dışı bırakma: Bir finansal varlık veya borcun veya finansal varlık veya borcun bir

kısmının işletmenin bilançosundan çıkartılmasıdır.

UFRS’lere göre ilk kez düzenlenen finansal tablolar: UFRS’lerin ilk kez uygulandığı,

UFRS’ler ile açık ve koşulsuz uyumun ifade edildiği ilk yıllık finansal tablolardır.

UFRS’ leri ilk kez uygulayan işletme: UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tabloları

sunan işletmedir.

Finansal riskten korunma aracı: Gerçeğe uygun değerinin veya nakit akımlarının finansal

riskten korunma konusu kalemin gerçeğe uygun değerindeki veya nakit akımlarındaki

değişiklikleri dengelemesi beklenen türev araç veya (sadece döviz kuru riskinden korunma

amaçlı işlemler için) türev olmayan finansal varlık veya borçtur.

Açılış UFRS bilançosu: Bir işletmenin UFRS’ye geçiş tarihindeki (yayınlanmış veya

yayınlanmamış) bilançosudur.

UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe prensipleri: UFRS’yi ilk kez uygulayan işletmenin

UFRS’yi uygulamasından hemen önce kullanmış olduğu muhasebe prensipleridir.

Raporlama tarihi: Finansal tabloların veya ara dönem finansal raporların kapsadığı son

dönemin kapanış tarihidir.

İsteğe Bağlı Muafiyetler: İsteğe bağlı muafiyetler işletme birleşmeleri, tahmini maliyet

olarak gerçeğe uygun değer veya yeniden değerleme, çalışanlara sağlanan faydalar, birikimli

çevrim farkları, bileşik finansal araçlar, bağlı ortaklıklar, iştirakler ve iş ortaklıklarına ait

varlık ve borçlar ile önceden muhasebeleştirilmiş finansal araçların tanımlanmasını içerir.

MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME

Açılış bilançosu

Bir işletme UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle bir UFRS açılış bilançosu düzenlemelidir. Bu,

işletmenin UFRS çerçevesinde yapılan muhasebeleştirme işleminin başlangıç noktasıdır. Bir

işletme, UFRS’lere göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında UFRS açılış bilançosuna yer

vermek zorunda değildir.

Muhasebe politikaları

Bir işletme, UFRS açılış bilançosunda ve UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal

tablolarında sunduğu tüm dönemlerde aynı muhasebe politikalarını kullanmalıdır. Bazı

istisnalar haricinde, bu muhasebe politikaları UFRS Standartlarına göre ilk kez düzenlenen

finansal tabloların raporlama tarihleri itibariyle yürürlükte olan tüm UFRS’ lerle uyumlu

olmalıdır (isteğe bağlı muafiyetlere bakınız).

Bir işletme, Standartların daha önceki tarihlerde yürürlükte olan farklı düzenlemelerini

uygulamamalıdır. Diğer standartlarda yer alan geçiş hükümleri, UFRS’i ilk kez uygulayan

işletmelerin UFRS’ye geçişinde uygulanmaz.

UFRS 1, bir işletmenin (Standardın ana kısmını oluşturan belirli istisnalar hariç olmak üzere)

UFRS açılış bilançosunda aşağıdaki hususları uygulayacağını belirtir:

a) Muhasebeleştirme: Daha önce muhasebeleştirilmemiş olan ancak UFRS uyarınca finansal

tablolara yansıtılması zorunlu kılınan varlıklar ve borçlar muhasebeleştirilir, örneğin:

• Finansal kiralamalar çerçevesinde kiralanan ve UFRS’ye göre sınıflandırıldığı şekilde

geçiş tarihinde var olan varlıklar muhasebeleştirilir.

• Emeklilik sonrası tanımlanmış fayda planları ile ilgili yükümlülükler muhasebeleştirilir.

• Bazı sınırlı istisnalar hariç olmak üzere, tüm geçici farklarla ilgili ertelenmiş vergi borçları

muhasebeleştirilir.

• İşletmenin kontrolü altındaki Özel Amaçlı İşletmeler konsolide edilir.

b) Elimine etme: UFRS tarafından öngörülen muhasebe kriterlerini karşılamayan dolayısıyla

UFRS’lerin finansal tablolara yansıtılmasına izin vermediği varlıklar ve borçlar elimine

edilir, örneğin:

• “ihtiyatlılık” sonucu muhasebeleştirilmiş genel karşılıklar bilanço dışı bırakılmalıdır.

• Maddi olmayan duran varlıklar olarak aktifleştirilen araştırma giderleri bilanço dışı

bırakılmalıdır.

c) Yeniden sınıflandırma: UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe prensiplerine göre

muhasebeleştirilmiş, ancak UFRS’lere göre farklı bir sınıfta muhasebeleştirilmesi gereken

varlık, borç ve özkaynak kalemlerini yeniden sınıflandırılmalıdır, örneğin:

• Ertelenmiş vergi borçları, kısa vadeli borçlar olarak sunulmamalıdır,

• Öncelikle alım satım amaçlı elde tutulan varlıklar, dönen varlıklar olarak

sınıflandırılmalıdır.

• Bilanço tarihinden itibaren on iki ay içinde ödenecek olan karşılıklar, kısa vadeli borçlar

olarak sunulmalıdır.

d) Ölçme: Bilançoya yansıtılmış her türlü varlık ve borcun ölçümünde UFRS’ler

uygulanmalıdır.

Bir işletmenin açılış UFRS bilançosunda kullandığı muhasebe politikaları, UFRS’ye

geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre sunulmuş aynı tarihli bilançosunda kullandığı

muhasebe politikalarından farklı olabilir. UFRS’ye geçiş tarihinden önceki olay ve işlemler,

düzeltme kayıtlarının yapılmasını gerektirir. Bu durumda, UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle, bu

düzeltmeler doğrudan birikmiş karlar içinde (veya uygun olması halinde başka bir özkaynak

kaleminde) muhasebeleştirilmelidir.

İSTEĞE BAĞLI MUAFİYETLER NELERDİR?

Bir işletme, diğer Standartların bazı hükümlerindeki aşağıda yer alan muafiyetlerden bir veya

daha fazlasını kullanmayı seçebilir:

A. İşletme birleşmeleri (UFRS 3)

B. Tahmini maliyet olarak gerçeğe uygun değer veya yeniden değerleme (UMS 16,40 ve 38)

C. Çalışanlara sağlanan faydalar (UMS 19)

D. Birikimli çevrim farkları (UMS 21)

E. Bileşik finansal araçlar (UMS 32)

F. Bağlı ortaklıklar, iştirak ve iş ortaklıklarına ait varlık ve borçlar

G. Daha önceden muhasebeleştirilmiş finansal araçların tanımlanması (UMS 39)

H. Hisse bazlı ödeme işlemleri (UFRS 2)

I. Sigorta sözleşmeleri (UFRS 4)

J. Maddi duran varlıkların maliyeti içerisinde yer alan hizmetten çekme, restorasyon ve

benzeri yükümlülükler (UMS 16 ve 37)

K. Kiralamalar (UMS 17)

Bir işletme, aralarında benzerlik kurmak suretiyle diğer kalemler açısından bu istisnaları

uygulayamaz.

A) İşletme Birleşmelerine İlişkin İstisnalar

İşletme birleşmelerine ilişkin istisnalar UFRS 1’in eki olan Ek B’de detaylı olarak ele

alınmaktadır.

Bu bölümde, işletme birleşmelerine ilişkin istisnaları aşağıdaki yönleriyle inceleyeceğiz:

1. “UFRS 3 İşletme Birleşmeleri” Standardının geçmişe yönelik olarak uygulanmamasının

tercih edilmesi,

2. Oluşan değişikliklerin birikmiş karlar hesabında muhasebeleştirilmesi,

3. Tahmini maliyet,

4. UFRS’e geçmeden önceki muhasebe prensipleri çerçevesinde muhasebeleştirilmemiş

varlıklar ve borçlar,

5. Şerefiye,

6. Bağlı ortaklıkların konsolidasyonu.

1. UFRS 3’ü geçmişe yönelik olarak uygulamamayı seçmek

UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletme, “UFRS 3: İşletme Birleşmeleri” Standardını geçmiş

işletme birleşmeleri için geriye dönük olarak uygulamamayı (UFRS’ye geçiş tarihinden önce

meydana gelen işletme birleşmeleri) seçebilir.

Bunun yanısıra, UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin, UFRS 3 ile uyumlu olunması

açısından herhangi bir işletme birleşmesini düzeltmesi durumunda, daha sonra gerçekleştirilen

tüm işletme birleşmelerini de düzeltir ve UMS 36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü Standardı ile

UMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar Standardını yine aynı tarihten itibaren uygular.

UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin UFRS 3’ü geçmiş bir işletme birleşmesi için geriye

dönük olarak uygulamaması durumunda, söz konusu işletme birleşmesiyle ilgili olarak

aşağıdakilerle bağlantılı iki sonuç ortaya çıkar:

Sınıflandırma: UFRS’yi ilk kez uygulayan işletme, UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe

prensiplerine göre yapmış olduğu sınıflandırmayı (bir elde etme, bir ters birleşme veya

çıkarların birleştirilmesi şeklinde) devam ettirir.

Varlıklar ve Borçlar: UFRS’yi ilk kez uygulayan işletme, geçmiş bir işletme birleşmesi

dolayısıyla edinilmiş tüm varlık ve borçlarını UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle

muhasebeleştirecektir. İstisnalar şunlardır: a) önceki muhasebe prensiplerine göre bilanço

dışında bırakılmış bazı finansal varlıklar ve borçlar, b) varlıklar ve önceki muhasebe

prensiplerine göre hazırlanmış edinen işletmenin konsolide bilançosunda tahakkuk

ettirilmemiş ve UFRS’ye göre edinilenin bireysel bilançosunda muhasebeleştirme kriterlerini

sağlamayan varlıklar ve borçlar, ve c) önceki muhasebe ilkelerine göre muhasebeleştirilmiş

ancak UFRS’ye göre muhasebeleştirme kriterlerini sağlamayan varlıklar ve borçlar.

2. Oluşan değişikliklerin birikmiş karlar hesabında muhasebeleştirilmesi

İlk kez UFRS uygulayan bir işletme…

...değişim, eğer daha önceden şerefiye içinde yer alan bir maddi olmayan duran varlığın

muhasebeleştirilmesinden kaynaklanmıyorsa, birikmiş karlar hesabına kaydetmelidir (veya,

uygunsa başka bir özkaynak kalemine).

..... geçmişteki işletme birleşmelerini, edinme olarak sınıflandırmış ve UMS 38: Maddi

Olmayan Duran Varlıklar Standardına göre varlık olarak muhasebeleştirilmesi uygun

görülmeyen maddi olmayan duran varlıkları tahakkuk etmişse bu kalemi şerefiyenin bir

parçası olarak yeniden sınıflandırmalıdır (ve eğer varsa ilgili ertelenmiş vergi ve azınlık

paylarını da (eğer önceki muhasebe ilkeleri çerçevesinde doğrudan özkaynaktaki şerefiyeden

düşülmediyse)).

.....geçmişteki işletme birleşmelerini edinme olarak sınıflandırmış ve UMS 38: Maddi

Olmayan Duran Varlıklar Standardı uyarınca şerefiyeye ilişkin muhasebe kriterlerini

karşılayan bir maddi olmayan duran varlık olarak sınıflandırmış olabilir. UFRS 1, ilk kez

UFRS uygulayan bir işletmenin söz konusu maddi olmayan duran varlığı, UMS 38 tarafından

edinilenin bireysel bilançosunda gerekli kılabileceği esasa göre muhasebeleştirmesini ve

ölçmesini öngörür. Bu durumda, UFRS 1’e dayanarak, ilk kez UFRS uygulayan işletme

şerefiyenin defter değerini düşürecektir (ve eğer varsa, ertelenmiş vergi ve azınlık paylarını da

düzeltecektir).

...... oluşan tüm diğer değişiklikleri birikmiş karlar hesabında muhasebeleştirmelidir.

3. Tahmini maliyet

Bazı varlıkların ve borçların orijinal maliyetinden farklı olarak yeniden ölçümü

Bazı standartlar, bazı varlık ve borçların orijinal maliyetinden farklı olarak, örneğin; gerçeğe

uygun değere göre yeniden ölçümünü öngörür. İlk kez UFRS uygulayan işletme, bu varlık ve

borçları daha önceden alınmış veya eski bir işletme birleşmesinden doğmuş olsa da, UFRS

açılış bilançosunda bu şekilde muhasebeleştirmelidir. Defter değerinde meydana gelen

değişim, şerefiye hariç, birikmiş karlar düzeltilmek suretiyle muhasebeleştirilmelidir (veya

eğer uygunsa, başka bir özkaynak kalemi).

Bir işletme birleşmesinde edinilen varlık ve borçların tahmini maliyeti

İşletme birleşmesinden hemen sonra, önceki muhasebe prensiplerine göre hazırlanan finansal

tablolarda yer alan varlıklar ve üstlenilen borçların defter değeri, UFRS 1’e göre bu varlık ve

borçların aynı tarihteki tahmini maliyetine eşit olabilir. Eğer Standartlar bu varlık ve borçlar

için ileriki bir tarihte maliyet esasına göre ölçümü öngörüyorsa, işletme birleşmesi tarihinden

itibaren tahmini maliyet, maliyet esasına göre hesaplanacak amortisman ve itfaya temel

oluşturacaktır.

4. UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe prensipleri kapsamında muhasebeleştirilmemiş

varlıklar ve borçlar

Geçmişteki bir işletme birleşmesinde edinilen varlıklar veya üstlenilen borçlar, önceki

muhasebe prensiplerine göre muhasebeleştirilmediyse,UFRS açılış bilançosunda bu

kalemlerin tahmini maliyeti sıfıra eşit değildir. Elde eden işletme, bu varlık ve borçları

konsolide bilançosunda UFRS’lerin edinilenin bireysel bilançosunda kaydedilmesini

öngördüğü şekilde muhasebeleştirmelidir.

5. Şerefiye

UFRS açılış bilançosundaki şerefiyenin defter değeri, aşağıdaki üç düzeltmeden sonra,

UFRS’ye geçiş tarihinden önceki muhasebe prensiplerine göre hazırlanan finansal tablolarda

yer alan şerefiyenin defter değerine eşittir:

Düzeltme (1): İlk kez UFRS uygulayacak bir işletme, önceki muhasebe prensiplerine göre

maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilen bir kalemi yeniden sınıflandırırsa,

şerefiyenin defter değeri artırılır.

Benzer şekilde, eğer ilk kez UFRS uygulayan işletme önceki muhasebe prensiplerine göre

şerefiyenin içinde sınıflandırdığı bir maddi olmayan duran varlığı muhasebeleştirmeyi

öngörüyorsa, ilk kez UFRS uygulayan işletme şerefiyenin defter değerini düşürmelidir (ve

eğer varsa, ilgili ertelenmiş vergi ve azınlık payları da düzeltilmelidir).

Düzeltme (2): Geçmiş işletme birleşmesindeki satın alma bedelini etkileyen koşullar,

UFRS’ye geçiş tarihinden önce açıklığa kavuşmuş olabilir. Eğer koşula bağlı düzeltmenin

gerçekçi bir tahmini yapılabiliyorsa ve ödemesi muhtemel ise, ilk kez UFRS uygulayan

işletme şerefiyenin defter değeri bu tutar kadar düzeltmelidir.

Benzer şekilde, ilk kez UFRS uygulayan işletme, daha önce muhasebeleştirilen koşullu

düzeltme gerçekçi bir şekilde ölçülemiyor veya ödenmesi muhtemel değilse, şerefiyenin

defter değerini bu tutar kadar düzeltmelidir.

Düzeltme (3): Şerefiyenin bir değer düşüklüğüne uğramış olabileceğine ilişkin herhangi bir

gösterge olup, olmadığına bakılmaksızın, ilk kez UFRS uygulayan işletme, UFRS’ye geçiş

tarihi itibariyle şerefiyenin değer düşüklüğünü UMS 36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü

standardı uyarınca test etmek ve bunun sonucunda oluşabilecek herhangi bir değer düşüklüğü

zararını birikmiş karlarda (veya UMS 36 tarafından öngörülmesi durumunda yeniden

değerleme olumlu farklarında) muhasebeleştirmek zorundadır.

Değer düşüklüğü testi UFRS’ye geçiş tarihindeki koşullar göz önüne alınarak yapılmalıdır.

Yapılmaması gereken düzeltmeler

UFRS’ye geçiş tarihinde şerefiyenin defter değerine başka hiçbir düzeltme yapılmamalıdır.

Örneğin; ilk kez UFRS uygulayan işletme, şerefiyenin defter değerini aşağıdaki sebeplerle

düzeltmemelidir:

• işletme birleşmesinde alınan ve devam etmekte olan araştırma ve geliştirme giderlerini

hariç tutmak için (UMS 38’e göre ilgili maddi olmayan duran varlığın, elde edilen

işletmenin bireysel bilançosunda muhasebeleştirilmesi uygun görülmüyorsa),

• şerefiyenin geçmişteki itfasına ilişkin düzeltme için,

• önceki muhasebe prensiplerine göre, varlık ve borçlara, işletme birleşmesi tarihiyle

UFRS’ye geçiş tarihi arasında yapılan düzeltmeler sonucu, şerefiyeye de yapılmış olan ve

UFRS 3’e uygun olmayan düzeltmelerin geri çekilmesi.

Geçmiş uygulama

Eğer ilk kez UFRS uygulayan işletme önceki muhasebe prensiplerine göre hazırlanan finansal

tablolarında şerefiyeyi özkaynaklardan bir indirim olarak muhasebeleştirdiyse:

• Açılış bilançosunda bu şerefiyeyi muhasebeleştirmemelidir. Ayrıca, bu şerefiyenin ilgili

olduğu bağlı ortaklık tasfiye edilirse veya ilgili bağlı ortaklığa ait yatırımda değer

düşüklüğü söz konusu olursa, bu şerefiye gelir tablosuna transfer edilemez.

• Satın alma bedelini belirleyen koşulların sonradan belirlenmesi sonucu yapılması gereken

düzeltmeler, birikmiş karlarda muhasebeleştirilir.

6. Bağlı ortaklıkların konsolidasyonu

İlk kez UFRS uygulayan işletme, önceki muhasebe prensiplerine göre geçmiş tarihteki şirket

birleşmesindeki bağlı ortaklığı konsolide etmemiş olabilir. İlk kez UFRS uygulayan işletme

bağlı ortaklığın varlık ve borçlarını, UFRS 1’e uygun hale getirecek şekilde düzeltmelidir.

Azınlık payları ve ertelenmiş verginin ölçümü diğer varlık ve borçların ölçümüne bağlıdır. Bu

nedenle, varlık ve borçlardaki düzeltmeler azınlık paylarını ve ertelenmiş vergileri etkiler.

Şerefiyenin tahmini maliyeti =

UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle aşağıdakiler arasındaki farktır:

ana ortaklığın düzeltmeye tabi tutulan defter değerlerinden kazancı - bağlı ortaklığın ana

ortaklığın bireysel finansal tablolarındaki maliyeti

B) Tahmini Maliyet Olarak Gerçeğe Uygun Değer veya Yeniden Değerleme

İlk kez UFRS uygulayan işletme aşağıdakileri kullanmayı seçebilir:

• UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle bir maddi olmayan duran varlık kalemini gerçeğe uygun

değerden ölçmeyi ve söz konusu gerçeğe uygun değeri o tarih itibariyle varlığın tahmini

maliyeti olarak kullanmayı.

• Maddi olmayan duran varlık kalemlerinden birinin UFRS’ye geçmeden önceki veya

geçme tarihindeki muhasebe prensipleri çerçevesinde hesaplanan yeniden değerlenmiş

tutarını, söz konusu tutar anılan yeniden değerleme tarihinde UFRS 1’e göre gerçeğe

uygun değeri veya maliyet veya amortismana tabi tutulmuş maliyeti ile açık bir şekilde

karşılaştırılabilir ise tahmini maliyet olarak kullanmayı.

Bu seçim olanakları aynı zamanda aşağıdakiler için de geçerlidir:

• bir işletmenin UMS 40, Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller Standardında yer alan maliyet

yöntemini seçmesi durumunda, yatırım amaçlı gayrimenkuller, ve

• UMS 38, Maddi Olmayan Duran Varlıklar Standardında yer alan muhasebeleştirme

kriterini (orijinal maliyetinin güvenilir bir şekilde ölçülmesi de dahil) ve UMS 38’de yer

alan yeniden değerleme kriterini (aktif bir piyasanın var olması durumunda) karşılayan

maddi olmayan duran varlıklar.

Bir işletme diğer varlıkları için bu seçimleri kullanmaz.

Olay kaynaklı gerçeğe uygun değerin tahmini maliyet ölçümü olarak kullanılması

UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletme, bazı veya bütün varlık ve borçlarını, özelleştirme veya

hisse senetlerinin halka ilk arzı gibi özel bir sebeple daha önceki belirli bir tarihte gerçeğe

uygun değerinden ölçmek suretiyle, bunlar için UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe

prensipleri çerçevesinde tahmini bir maliyet belirlemiş olabilir.

Söz konusu işletme, bu tür olay kaynaklı gerçeğe uygun değerleri, bunların ölçüldükleri

tarihte UFRS 1 çerçevesinde gerçekleştirilmiş tahmini maliyet ölçümleri olarak kullanabilir.

Olay kaynaklı gerçeğe uygun değer = tahmini maliyet

C) Çalışanlara Sağlanan Faydalar

UMS 19, Çalışanlara Sağlanan Faydalar Standardına göre bir işletme, bazı aktüeryal kazanç

ve zararların muhasebeleştirilmemesi sonucunu doğuran koridor yaklaşımını kullanmayı

seçebilir.

Bu yaklaşımın geriye dönük olarak uygulanması, işletmenin birikmiş aktüeryal kazanç ve

zararlarının, planın başlangıcından UFRS’ye geçiş tarihine kadar olan dönem için

muhasebeleştirilmiş ve muhasebeleştirilmemiş kısmını ayrıştırmasını gerektirir.

Ancak, UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletme, daha sonraki aktüeryal kazanç ve zararları için

koridor yaklaşımını kullanacak dahi olsa, UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle birikmiş tüm

aktüeryal kazanç ve zararlarını muhasebeleştirmeyi seçebilir. UFRS’yi ilk kez uygulayan bir

işletmenin bu yöntemi seçmesi durumunda, bunu tüm planlarına uygulayacaktır.

D) Birikimli Çevrim Farkları

UMS 21, Kur Değişiminin Etkileri Standardı bir işletmenin aşağıdakileri uygulamasını

gerektirir:

• bazı çevrim farklarını ayrı bir özkaynak kalemi olarak sınıflandırmasını, ve

• yurtdışındaki bir işletmenin elden çıkarılmasında, söz konusu işletmenin birikimli çevrim

farklarını (uygulanabilir olması durumunda, finansal riskten korunma işlemlerine ilişkin

kazanç ve zararları da içerecek şekilde) elden çıkarma kazanç ve zararının bir parçası

olarak gelir tablosuna aktarmasını.

Ancak, UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin, UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle mevcut

olan birikimli çevrim farklarına bu hükümleri uygulaması gerekmez. UFRS’yi ilk kez

uygulayan işletmenin söz konusu muafiyet hükmünden yararlanması durumunda:

Birikimli çevrim farkları: Tüm yurtdışı işletmelere ilişkin birikmiş çevrim farklarının

UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle sıfır oldukları kabul edilir.

Kar veya zarar: Herhangi bir yurtdışı işletmenin bundan sonra gerçekleştirilecek elden

çıkarılma işlemlerinde, UFRS’ye geçiş tarihinden önce ortaya çıkan çevrim farkları dikkate

alınmaz, ancak daha sonraki çevrim farkları dahil edilir.

Birçok durumda, UMS 21’in geçmişe yönelik olarak uygulanması oldukça zor olduğundan,

işletmelerin söz konusu istisnayı uygulamaktan başka bir seçeneği olmayacaktır.

E) Bileşik Finansal Araçlar

UMS 32, Finansal araçlar: Açıklama ve Sunum Standardı, bir işletmenin bileşik finansal

araçlarını başlangıçta borç ve özkaynak kalemi şeklinde ayrıştırmasını öngörür. Borç

kaleminin artık mevcut olmaması durumunda, UMS 32’nin geçmişe yönelik olarak

uygulanması özkaynağın iki ayrı kısmının birbirinden ayrılmasını gerektirir.

İlk kısım birikmiş karlar içerisinde yer alır ve borç kalemi üzerinden oluşmuş birikmiş faiz

tutarını içerir. Diğer kısım ise orijinal özkaynak kalemini gösterir. Ancak, UFRS 1’e göre,

UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin, UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle ilgili borç

kaleminin artık mevcut olmaması durumunda, özkaynağın bu iki kısmı arasında ayrım

yapması gerekmez.

F) Bağlı Ortaklık, İştirak ve İş Ortaklıklarına Ait Varlık ve Borçlar

Ana ortaklığın uyguladığından daha sonraki bir tarihte UFRS’yi ilk kez uygulayan bağlı

ortaklık

Bir bağlı ortaklığın (veya iştirak veya iş ortaklığının), ana ortaklığın uyguladığından daha

sonraki bir tarihte UFRS’yi ilk kez uygulaması durumunda, söz konusu bağlı ortaklık, varlık

ve borçlarını kendi bireysel finansal tablolarında aşağıdaki şekillerde ölçecektir:

Ana ortaklığın konsolide finansal tablolarında gösterilen defter değerlerinden: Konsolidasyon

işlemleri ve ana işletmenin bağlı ortaklığı devraldığı işletme birleşmesinin etkileri açısından

hiçbir düzeltmenin yapılmamış olması durumunda, ana ortaklığın UFRS’ye geçiş tarihine

bağlı olarak, ana ortaklığın konsolide finansal tablolarında gösterilebilecek defter değerleri.

Bağlı ortaklığın UFRS’ye geçiş tarihinde UFRS 1 uygulanmak suretiyle tespit edilen defter

değerlerinden: Bağlı ortaklığın UFRS’ye geçiş tarihine bağlı olarak, bu UFRS’nin geri kalan

kısmında belirtilen defter değerlerinden.

Farklı geçiş tarihleri

Bir işletmenin bağlı ortaklığından (veya iştirak veya iş ortaklığından) sonraki bir tarihte

UFRS’yi ilk kez uygulaması durumunda, söz konusu işletme konsolide finansal tablolarında,

bağlı ortaklığın varlık ve borçlarını, konsolidasyon, özkaynak muhasebesi ve işletmenin bağlı

ortaklığı devraldığı işletme birleşmesinin etkilerine göre düzeltmesinin ardından, bağlı

ortaklığın bireysel finansal tablolarında yer alan defter değerleriyle ölçecektir.

Buna benzer olarak, ana işletmenin UFRS’yi ilk olarak, konsolide finansal tablolarından

ziyade, bireysel finansal tablolarında uygulaması durumunda, varlık ve borçlarını

konsolidasyon düzeltmeleri hariç olmak üzere, her iki finansal tablosunda da aynı değerlerden

ölçer.

G) Önceden Muhasebeleştirilmiş Finansal Araçların Tanımlanması

UMS 39, bir finansal aracın ilk kez muhasebeleştirilmesi sırasında; kar veya zarar üzerinden

gerçeğe uygun değerinden finansal bir varlık veya borç olarak ya da satışa hazır olarak

tanımlanmasına izin verir.Bu hükme rağmen işletme, bu tanımlamayı UFRS’ye geçiş tarihi

itibariyle de yapabilir.

H) Hisse Bazlı İşlemler

UFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletmenin, zorunlu olmamakla birlikte, “UFRS 2 Hisse Bazlı

Ödeme” standardını 7 Kasım 2002 tarihinden önce elde edilen özkaynağa dayalı finansal

araçlara uygulaması teşvik edilir. UFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletmenin, zorunlu

olmamakla birlikte, 7 Kasım 2002 tarihinden sonra ihraç edilen ve;

a) UFRS’ye geçiş tarihinden ve

b) 1 Ocak 2005 tarihinden önce hak kazanılmış olan özkaynağa dayalı finansal araçlarına

UFRS 2 uygulaması da teşvik edilir.

UFRS 2’nin uygulanmadığı ( 7 Kasım 2002 itibariyle ve daha öncesinde gerçekleşmiş

olanlar) tüm özkaynağa dayalı finansal araç ihraçları açısından, UFRS’leri ilk kez uygulayan

bir işletmenin, UFRS 2’nin 44 ve 45. paragrafları uyarınca dönem boyunca var olan hisse

bazlı ödeme anlaşmalarının nitelik ve tutarlarının anlaşılması için gerekli bilgileri açıklaması

gerekir.

İ) Sigorta Sözleşmeleri

UFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, “UFRS 4: Sigorta Sözleşmeleri” standardında yer

alan geçiş hükümlerini uygulayabilir.UFRS 4, UFRS’leri ilk kez uygulayanlar da dahil olmak

üzere, muhasebe politikalarında değişiklik yapılmasına kısıtlama getirir.

J) Maddi Duran Varlıkların Maliyeti İçerisinde Yer Alan Hizmetten Çekme,

Restorasyon ve Benzeri Yükümlülükler

Ifric 1 (Uluslararası Finansal Raporlama Komitesi Yorumu), hizmetten çekme, restorasyon

veya benzeri borçlarda meydana gelen belirli değişikliklerin, ilgili olduğu varlığın maliyetine

eklenmesini veya çıkarılmasını gerektirir ve ardından ilgili varlığın amortismana tabi

düzeltilmiş tutarı ileriye yönelik olarak geriye kalan faydalı ömrü boyunca amortismana tabi

tutulur. UFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletmenin, benzer borçlarında UFRS’ lere geçiş

tarihinden önce meydana gelen değişiklikler için bu hükümlerin uygulanmasına gerek yoktur.

K) Kiralamalar

UFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, Ifric 4’te ( bir anlaşmanın kiralama işlemi içerip

içermediğinin belirlenmesine dair yorum) belirtilen geçiş hükümlerini uygulayabilir.Bu

durumda, UFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, bir anlaşmanın UFRS’ye geçiş tarihi

itibariyle kiralama unsuru içerip içermediğine o tarihteki olay ve koşullar çerçevesinde karar

verebilir.

ZORUNLU MUAFİYETLER NELERDİR?

UFRS 1, diğer UFRS’lerin aşağıda yer alanlara ilişkin bazı kısımlarının geçmişe yönelik

olarak uygulanmasını yasaklar:

A. Finansal varlık ve borçların bilanço dışı bırakılması,

B. Finansal riskten korunma muhasebesi,

C. Tahminler,

D. Satış amaçlı elde tutulan olarak sınıflandırılmış varlıklar ve durdurulan faaliyetler.

A) Finansal varlık ve borçların bilanço dışı bırakılması

UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin (UMS 39, Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve

Ölçme Standardının gerekliliklerini uygulayan), 1 Ocak 2004 tarihinden önce gerçekleşen bir

işlem sonucunda oluşan türevsel olmayan finansal varlık ve borçlarını, UFRS’ye geçmeden

önceki muhasebe prensipleri çerçevesinde bilanço dışı bırakmış olması durumunda, söz

konusu varlık ve borçları UFRS’ler çerçevesinde yeniden finansal tablolara yansıtmayacaktır

(daha sonraki bir işlem veya olay nedeniyle muhasebeleştirilmeleri uygun görülmedikçe).

Bir işletme seçim tarihinden itibaren, UMS 39’un geçmişteki bir işlem sonucu bilanço dışı

bırakılan finansal varlık ve finansal borçlara uygulanması için gerekli olan bilginin söz

konusu işlemlerin ilk muhasebeleştirilmesi sırasında elde edilmesi koşuluyla, UMS 39’un

bilanço dışı bırakma hükümlerini geçmişe yönelik olarak uygulayabilir.

B) Finansal riskten korunma muhasebesi

UMS 39, Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme Standardı bir işletmenin UFRS’ye

geçiş tarihinde aşağıdakileri yapmasını gerektirir:

• Tüm türev araçların gerçeğe uygun değerinden ölçülmesi,

• UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe prensipleri uyarınca varlık veya borç olarak

raporlanan türev araçlardan kaynaklanan ertelenmiş zarar ve kazançların dikkate

alınmaması.

Bir işletme, UFRS açılış bilançosunda, UMS 39’a göre finansal riskten korunma

muhasebesine konu edilmeyecek türden bir finansal riskten korunma ilişkisini yansıtmaz.

Ancak, önceki muhasebe prensiplerine göre finansal riskten korunma kalemi olarak net

pozisyon oluşturmuş bir işletme, UFRS’ye göre bu net pozisyonda yer alan bireysel bir

kalemi finansal riskten korunma kalemi olarak belirleyebilir.

UFRS’ye geçiş tarihinden önce bir işlemin finansal riskten korunma işlemi olarak belirlenmiş

ancak söz konusu işlemin UMS 39’da yer alan finansal riskten korunma muhasebesi

koşullarını karşılamaması durumunda, işletme UMS 39 Standardının 91. ve 101. paragrafları

çerçevesinde finansal riskten korunma muhasebesini durdurur. UFRS’ye geçişten önce

gerçekleştirilmiş işlemler, geçmişe yönelik finansal riskten korunma işlemi olarak

belirlenmez.

C) Tahminler

Bir işletmenin, söz konusu tahminlerinin yanlış olduğuna ilişkin tarafsız bir kanıt

bulunmadıkça, UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle yapılan tahminler UFRS’ye geçmeden önceki

muhasebe prensipleri (muhasebe politikalarındaki her türlü değişiklikleri yansıtan düzeltmeler

sonrası) çerçevesinde söz konusu tarih itibariyle yapılan tahminlerle uyumlu bir şekilde

gerçekleştirilir.

Bir işletme UFRS’ye geçiş tarihi sonrasında, UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe

prensiplerine göre yapmış olduğu tahminlere ilişkin bilgi edinebilir. İşletme elde etmiş olduğu

söz konusu bilgiyi, UMS 10:Bilanço Tarihinden Sonraki Olaylar Standardında yer alan

bilanço tarihinden sonraki düzeltme gerektirmeyen bir olay olarak değerlendirir.

Bir işletmenin, UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle, UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe

prensiplerinin gerektirmediği ancak ilgili UFRS’ler çerçevesinde yapılması gerekli kılınan

bazı tahminler yapması gerekebilir.Yapılan tahminler UMS 10 ile uyumlu olunması

açısından, UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle mevcut koşulları yansıtır. Özellikle, UFRS’ye geçiş

tarihi itibariyle gerçekleştirilen piyasa fiyatı, faiz oranı ve kur tahminleri, söz konusu tarihteki

piyasa koşullarını yansıtır.

Bunlar, aynı zamanda bir işletmenin UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında

karşılaştırma amacıyla sunulan dönemlere de uygulanır. Bu durumda, UFRS’ye geçiş tarihine

ilişkin olarak yapılan atıflar, söz konusu karşılaştırma döneminin sonuna ilişkin olarak yapılan

atıflarla değiştirilir.

D) Satış amaçlı elde tutulan varlık olarak sınıflandırılan varlıklar ve durdurulan

faaliyetler

UFRS 5 Standardı, satış amaçlı elde tutulan duran varlıklara ilişkin sınıflandırma, ölçüm ve

sunum ilkelerini belirlemektedir ve UMS 35: Durdurulan Faaliyetler Standardının yerini

almıştır.

UFRS 5’in satış amaçlı elde tutulan olarak sınıflanma kriterini sağlayan elden çıkarılacak

duran varlıklara (veya elden çıkarılacak varlık grubuna) veya ilgili UFRS’nin yürürlüğe

girdiği tarihten sonra durdurulan faaliyet olarak sınıflanma kriterini sağlayan faaliyetlere

ileriye dönük olarak uygulanması gerekir.

Bir işletmenin, UFRS 5 Standardının uygulanması için gerekli olan değerleme ve bilgilerin

ilgili kriterlerin sağlandığı tarihte elde edilmiş olmaları koşuluyla, elden çıkarılacak duran

varlıklarının (veya elden çıkarılacak varlıklar grubuna) satış amaçlı elde tutulan olarak

sınıflanma kriterini, diğer bazı faaliyetlerinin ise durdurulan faaliyet olarak sınıflanma

kriterini anılan UFRS’nin yürürlüğe girmeden önceki herhangi bir tarihte karşıladığı

günden itibaren ilgili Standardı uygulamasına izin verilir.

UFRS 5’de yer alan geçiş hükümleri, UFRS’ye geçiş tarihi 1 Ocak 2005 tarihinden önceki

bir tarih olan işletmeler tarafından uygulanır. UFRS’ye geçiş tarihi 1 Ocak 2005 veya daha

sonraki bir tarih olan bir işletme UFRS 5’i geçmişe yönelik olarak uygulayacaktır.

AÇIKLAMA VE SUNUM

UFRS 1, diğer UFRS’lerde yer alan açıklama ve sunuma ilişkin hükümlere herhangi bir

muafiyet getirmez.

UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin, UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe

prensiplerine göre düzenlenmiş en son yıllık finansal tablolarında, cari ara dönemin

anlaşılması açısından önemli bir olay ya da işlemi açıklamamış ise, ara dönem finansal

raporunda aşağıdakilere yer verilecektir:

• söz konusu bilgiye, veya

• söz konusu bilgiyi içeren diğer bir yayımlanmış belgeye yapılan referanslara.

Karşılaştırmalı bilgi

Standartlar uyarınca bir işletmenin UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tabloları en

azından bir yıllık karşılaştırmalı bilgiyi içermelidir.

İlk finansal tablolar: UFRS’leri 1 Ocak 2006 tarihinden önce uygulayan bir işletme, UFRS’ye

göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında, en azından bir yıllık karşılaştırmalı bilgi sunar,

fakat söz konusu karşılaştırmalı bilginin UMS 32, UMS 39 ve UFRS 4 Standartları ile

uyumlu olması zorunlu değildir.

İlk dönemden önceki dönemler: Bazı işletmeler, UFRS’ye göre tam karşılaştırmalı bilgiyi

sundukları ilk dönemden önceki dönemlere istinaden saptanmış bazı verilerin UFRS öncesi

tarihi finansal tablo değerlerini de sunarlar. Bu UFRS, bu tür verilerin, UFRS’lerin

muhasebeleştirme ve ölçme hükümleri ile tam uyumlu olmalarını gerektirmez.

UFRS’e geçmeden önceki muhasebe prensipleri: UFRS öncesi tarihi finansal tablo verileri

veya önceki muhasebe prensiplerine göre hazırlanmış karşılaştırmalı bilgi içeren herhangi bir

finansal tabloda, bir işletme;

1) UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe prensiplerine göre hazırlanan bilginin UFRS’ye göre

hazırlanmadığını belirgin bir şekilde gösterir,ve

2) UFRS’ye göre uyumlu olması için gereken ana düzeltmelerin niteliklerini (sayısal

değerlerini değil) açıklar.

UFRS’ye geçiş

UFRS 1’e göre bir işletme önceki muhasebe prensiplerinden UFRS’ye geçişin aşağıdakileri

nasıl etkilediğini açıklamalıdır:

• raporlanan finansal pozisyonunu,

• raporlanan finansal performansı,

• raporlanan nakit akımlarını.

Eğer bir işletme daha önceki dönemler için finansal raporlarını sunmamış ise, bu bilgi

işletmenin UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında açıklanmalıdır.

MUTABAKATLAR

Bir işletmenin UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında aşağıdakilere yer

verilmelidir:

Özkaynak mutabakatı: Bir işletme, aşağıda yer alan her iki tarih açısından da, UFRS’ye

geçmeden önceki muhasebe prensipleri çerçevesinde raporlanan özkaynak ile UFRS’ye göre

belirlenen özkaynağın birbirleriyle mutabakatına finansal tablolarında yer vermelidir:

• UFRS’ye geçiş tarihi,ve

• UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe prensiplerine uyumlu olarak hazırlanmış son yıllık

finansal tablolarda sunulan en son dönemin sonu.

Kar veya zarar mutabakatı: Bir işletme, UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe prensipleri ile

uyumlu olarak hazırlanmış son yıllık finansal tablolarında raporlanan son döneme ilişkin kar

veya zarar ile aynı dönem için UFRS’lere göre raporlanmış kar veya zararın birbirleriyle

mutabakatını dahil etmelidir.

Değer düşüklüğü zararlarına ilişkin açıklamalar: Bir işletmenin UFRS açılış bilançosunu

hazırlarken ilk kez bir değer düşüklüğü zararı muhasebeleştirmiş veya iptal etmiş olması

durumunda, işletmenin söz konusu değer düşüklüğü zararları ile iptalleri UFRS’ye geçiş tarihi

ile birlikte başlayan dönemde muhasebeleştirmiş olması durumunda UMS 36, Varlıklarda

Değer Düşüklüğü Standardının yapılmasını gerektireceği açıklamalara yer verilecektir.

UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe prensipleri çerçevesinde yapılan hatalar: Bir işletmenin

UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe prensipleri çerçevesinde yapmış olduğu hataların

farkına varması durumunda, özkaynak ve kar veya zarar mutabakatları uyarınca yapılan

düzeltmelerde, söz konusu hataların muhasebe politikalarındaki değişikliklerden ayrıştırılması

gerekir.

Nakit akım tablosu: Bir işletmenin UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe prensipleri

çerçevesinde bir nakit akım tablosu sunmuş olması durumunda, işletme söz konusu nakit akım

tablosundaki önemli düzeltmeleri de açıklayacaktır.

TAHMİNİ MALİYET OLARAK GERÇEĞE UYGUN DEĞERİN KULLANILMASI

Bir işletmenin UFRS açılış bilançosunda, bir maddi duran varlık, yatırım amaçlı gayrimenkul

veya maddi olmayan duran varlık kalemi için tahmini maliyet olarak gerçeğe uygun değeri

kullanması durumunda, işletmenin UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında,

UFRS açılış bilançosunun her bir ilgili kalemi açısından aşağıdakiler kamuoyuna

açıklanacaktır:

• söz konusu gerçeğe uygun değerlerin toplamı,

• UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe prensiplerine göre raporlanmış defter değerlerine

yapılan toplam düzeltme.

ARA DÖNEM FİNANSAL RAPORLARI

Bir işletmenin UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarının kapsadığı döneme

ilişkin ara dönem finansal raporlarını UMS 34 çerçevesinde sunması durumunda, söz konusu

işletmenin ilave hükümler de uygulaması gerekmektedir.

İşletmenin bir önceki finansal yılın karşılaştırılabilir ara dönemi için bir ara dönem finansal

raporu sunmuş olması durumunda, aşağıdakilerin mutabakatına yer verilmelidir:

• karşılaştırılan ara dönem sonu itibariyle UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe

prensiplerine göre tespit edilen özkaynak tutarı ile aynı tarih itibariyle UFRS’ler

çerçevesinde hesaplanan özkaynak tutarı, ve

• karşılaştırılan ara dönem itibariyle (cari ve yılbaşından bu yana) UFRS’ye geçmeden

önceki muhasebe prensiplerine göre tespit edilen kar veya zarar tutarı ile aynı dönem

itibariyle UFRS’ler çerçevesinde hesaplanan kar veya zarar tutarı

Bir işletmenin UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarının kapsadığı ara dönemlere

ilişkin UMS 34’e göre hazırlanmış ilk ara dönem finansal raporunda aşağıdakilere yer

verilecektir:

• yıllık raporlar için gerekli kılınan mutabakatlara, veya

• bu mutabakatları içeren diğer bir yayımlanmış belgeye ilişkin referanslara.

Özetlersek;

• UMS 1 Finansal Tabloların Sunumu Standardı ile uyum sağlaması açısından, bir

işletmenin UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında, en azından, UFRS’ye

göre hazırlanmış bir yıllık karşılaştırmalı bilgiye yer verilmelidir.

• Bir işletme, UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe prensiplerinden UFRS’ye geçişin

raporlanan finansal pozisyonunu, finansal performansını ve nakit akımlarını nasıl

etkilediğini açıklamalıdır.

• Bir işletmenin UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında, UFRS’ye

geçmeden önceki muhasebe prensiplerine göre tespit edilen özkaynak tutarı ile UFRS’ye

göre belirlenen özkaynak tutarının mutabakatı ile UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe

prensiplerine göre belirlenen kar veya zarar tutarı ile UFRS’lere göre hesaplanan kar veya

zarar tutarının mutabakatına yer verilecektir.

• Ayrıca, UFRS açılış bilançosu hazırlanırken muhasebeleştirilmiş veya iptal edilmiş olan

değer düşüklüğü zararlarına ilişkin açıklamaların sunulması zorunludur.

UFRS 1 İLE İLGİLİ SORU- CEVAPLAR VE UYGULAMA ÖRNEKLERİ

Raporlama tarihinde yürürlükte olan tüm Standartlarla uyumluluk ile ilgili kurallar

nelerdir?

Bir işletmenin UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tabloları (karşılaştırmalar dahil

olmak üzere) ve açılış bilançosu için kullanılan tüm muhasebe politikaları, bazı istisnalar

dışında raporlama tarihinde yürürlükte olan tüm UFRS ile uyumlu olmalıdır. İşletme daha

önceki tarihlerde yürürlükte olan UFRS’lerin farklı düzenlemelerini uygulamayacaktır.

Duran varlıklar nasıl ölçülmelidir?

Eğer bir bağlı ortaklık bir varlığı tahmini maliyet olarak gerçeğe uygun değerinden

muhasebeleştirmeyi seçerse, söz konusu varlık sınıfındaki tüm kalemleri de açılış UFRS

bilançosunda gerçeğe uygun değerinden mi ölçmesi gerekir?

a) “Evet, elbette”.

b) “Hayır. Söz konusu sınıftaki tüm varlıklar için gerçeğe uygun değeri kullanmanız gerekli

değil”.

c) “Bu varlığın sınıfına bağlıdır”.

d) “Evet, fakat bunu yapmak çok zor”.

e) “Evet, fakat sadece ekipman için”.

Cevap: b

UFRS’yi ilk kez kullanan işletme açılış bilançosunda sadece bireysel varlıklar için tahmini

maliyet olarak gerçeğe uygun değeri kullanabilir ve aynı sınıftaki diğer tüm varlıklar için

tahmini maliyet olarak gerçeğe uygun değeri kullanmasına gerek yoktur.

UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletme UMS 19’u nasıl kullanmalıdır?

a) Muhasebeleştirilmemiş aktüeryal kazanç ve zararları yeniden düzeltmemeli.

b) 31 Aralık 2002 tarihinden itibaren muhasebeleştirilmemiş aktüeryal kazanç ve zararları

yeniden düzeltmeli.

c) Muhasebeleştirilmemiş aktüeryal kazanç ve zararları planın başlangıç tarihinden itibaren

yeniden düzeltmeli.

d) Emeklilik borçlarını muhasebeleştirmeye başladıkları tarihten itibaren yeniden düzeltmeli.

Cevap: c

Muhasebeleştirilmemiş aktüeryal kazanç ve zararlar planın başlangıç tarihinden itibaren

yeniden düzeltilmelidir. Ancak, UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletme, daha sonraki

aktüeryal kazanç ve zararları için koridor yaklaşımını kullansa dahi, UFRS’ye geçiş tarihi

itibariyle birikmiş tüm aktüeryal kazanç ve zararlarını muhasebeleştirmeyi seçebilir. UFRS’yi

ilk kez uygulayan bir işletmenin bu yöntemi seçmesi durumunda, bunu tüm planlarına

uygulayacaktır.

Bir işletmenin tüm yurtdışı işletmelerine ilişkin birikmiş çevrim farklarını UFRS’ye

geçiş tarihi itibariyle sıfırlamayı tercih etmesi durumunda, bu işlem UFRS’nin ilk kez

uygulanmasından kaynaklanan çevrim farklarına da uygulanır mı?

Evet, bu seçenek, geçiş tarihinde UFRS’nin ilk kez uygulanmasına ilişkin düzeltmeler bir kere

muhasebeleştirildiğinde uygulanır.UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin bu muafiyeti

kullanmayı tercih etmesi durumunda, açılış bilançosundaki birikimli çevrim farklarının

bakiyesi sıfıra eşit olacaktır.

Bu muafiyet kullanıldığında, tüm yurtdışı işletmelere ilişkin birikimli çevrim farklarının

UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle sıfır olduğu kabul edilir. Herhangi yurtdışı işletmenin bundan

sonra gerçekleştirilen elden çıkarılma işlemlerinde, UFRS’ye geçiş tarihinden önce ortaya

çıkan çevrim farkları dikkate alınmaz, ancak daha sonraki çevrim farkları dahil edilir.

UMS 32, Finansal Araçlar: Açıklamalar ve Sunum Standardına göre bir işletmenin

bileşik bir finansal aracı başlangıçta borç ve özkaynak kalemi olarak ayrıştırması

gerekmektedir. Eğer borç kalemi UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle artık mevcut değilse ne

yapılabilir?

UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle ilgili borç

kaleminin artık mevcut olmaması durumunda, özkaynağın iki kısmı arasında ayırım yapması

gerekmez .

UFRS’nin uygulanmasına geçişten önce oluşmuş bir hatanın düzeltilmesi nasıl yapılır?

Geçiş tarihi öncesi tahminlerin hatalı olması durumunda, hem tahminlerdeki değişikliğe bağlı

hatanın düzeltilmesine ilişkin etkiler hem de, eğer varsa, farklı bir muhasebe politikasının

kullanımına ilişkin etkiler UFRS açılış bilançosunda birikmiş karlar içinde düzeltilecektir.

Ayrıca, bu hatalara ilişkin düzeltmeler UFRS 1 tarafından öngörüldüğü şekilde ayrı olarak

açıklanacaktır. Bu açıklamalar brüt esasına göre yapılacaktır yani hataların net sunumuna izin

verilmez.

Hem tahminlerdeki değişiklikler nedeniyle oluşan hatalara ilişkin düzeltmelerin etkileri hem

de farklı bir muhasebe politikasının kullanılmasının etkisi açılış UFRS bilançosunda birikmiş

karlar içinde düzeltilecektir.

UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmeye ilişkin sunum ve açıklama gereklilikleri neleri

içerir ?

1. UFRS 1, diğer Standartlarda yer alan sunum ve açıklamalara ilişkin hükümler için muafiyet

getirmez.

2. UFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin en azından bir yıllık karşılaştırmalı bilgi sunması

gereklidir.

3. Bir işletme bir önceki muhasebe prensiplerinden UFRS’ye geçiş işleminin raporlanmış olan

finansal pozisyonunu, finansal performansını ve nakit akımlarını nasıl etkilediğini

açıklayacaktır.

4. Özkaynak ile kar veya zarar için mutabakat gereklidir.

5. Bir işletmenin açılış UFRS bilançosunda gerçeğe uygun değeri kullanması durumunda,

ilave açıklamalar yapması gereklidir.

6. UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarının kapsadığı döneme ilişkin ara dönem

finansal raporu sunan bir işletme için ilave hükümler uygulanır.

Ara dönem finansal bilgiye ilişkin gereklilikler nelerdir? UFRS’ye göre ilk kez

düzenlenen finansal tablolarının kapsadığı döneme ilişkin ara dönem finansal rapor

sunan bir işletme finansal tablolarında hangi mutabakatlara yer vermelidir?

a) Karşılaştırılan ara dönem sonu itibariyle UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe

prensiplerine göre tespit edilen özkaynak tutarı ile aynı tarih itibariyle UFRS’ler

çerçevesinde hesaplanan özkaynağın birbirleriyle olan mutabakatı.

b) Karşılaştırılan ara dönem itibariyle (cari ve yılbaşından bugüne kadar) UFRS’ye

geçmeden önceki muhasebe prensiplerine göre tespit edilen kar veya zarar tutarı ile aynı

dönem itibariyle UFRS’ler çerçevesinde hesaplanan kar veya zararın birbirleriyle olan

mutabakatı.

c) Yıllık raporlar için talep edilen mutabakatlar.

d) Karşılaştırılan ara dönem itibariyle UFRS’ye geçmeden önceki muhasebe prensiplerine

göre tespit edilen nakit akımları ile aynı dönem itibariyle UFRS’ler çerçevesinde

hesaplanan kar veya zararın birbirleriyle olan mutabakatı.

e) Yukarıdakilerin hepsi.

Cevap: a,b,c

“Açık ve koşulsuz uyum beyanı” ile ne ifade edilmek istenmektedir ?

a) UFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarda UFRS’ler ile açık ve koşulsuz

uyumun belirtilmesi zorunludur.

b) Eğer denetçiler finansal tablolarla ilgili olarak şartlı görüş verirse, bu finansal tablolar

UFRS ile uyumlu olarak kabul edilmez.

c) Bir işletme, finansal tablolarında UFRS’lerle uyumlu olduğunu ilk kez açık ve koşulsuz

olarak belirttiğinde UFRS’i ilk kez uygulayan işletme haline gelir.

d) Yerel muhasebe standartlarının UFRS ile benzer durumunda, işletmenin finansal

tablolarının UFRS’lerle uyumlu olduğunun açık ve koşulsuz ifade edilmesi gerekmez.

e) Finansal tablolarımın bazı Standartlar haricinde UFRS’ler ile uyumlu olması durumunda,

söz konusu finansal tablolarım UFRS ile uyumlu değildir.

Cevap: a,c ve e

Örnek 1

Yerel Genel Kabul Görmüş Muhasebe Prensipleri uyarınca UFRS’ye geçişten önce

konsolide edilmemiş bağlı ortaklıklar

ABC firması 1990 yılında 1 milyon YTL maliyetle bir bina satın alır. Yerel Genel Kabul

Görmüş Muhasebe Prensipleri uyarınca, binayı amortismana tabi tutmamıştır. XYZ firması, 1

Ocak 2000 tarihinde ABC firmasını satın almış ve yerel Genel Kabul Görmüş Muhasebe

Prensipleri uyarınca ABC. firmasını konsolide etmemiştir.

XYZ firması 1 Ocak 2004 geçiş tarihi olduğu için 31 Aralık 2005 tarihli yıllık raporu ile

birlikte UFRS’yi uygulamaya başlar. UFRS’in uygulanmasının bir sonucu olarak, XYZ, ABC

firmasını konsolide etmek ve binayı amortismana tabi tutup, tutmaması gerektiğini düşünmek

zorundadır. Sizce XYZ firması konsolide UFRS tablolarında binayı nasıl ölçmüş olabilir?

Cevap:

Varlık, konsolide edilmemiş bağlı ortaklığın bir parçası olduğundan, UFRS 1’in İşletme

Birleşmeleri hükümlerine tabidir (Ek B’de açıklanmıştır). Binanın XYZ tarafından satın

alındığı – ABC firmasının iktisap edildiği- Ocak 2000 tarihine kadar UFRS’in tam olarak

geriye dönük uygulanması gereklidir.

Varlığın muhasebeleştirilmesi: Söz konusu varlık aşağıdakilerden birinin kullanılmasıyla

muhasebeleştirilecektir:

• Amortismana tabi tutulmuş maliyet ( ilk satın alma tarihinde (1990) ölçülmüş - daha

sonraki amortisman ile birlikte ), veya

• İşletmenin tahmini maliyet olarak gerçeğe uygun değer muafiyetini kullanmayı seçmesi

durumunda, varlığın geçiş tarihindeki gerçeğe uygun değeri.

Açılış bilançosu: XYZ, ABC firmasını UFRS açılış bilançosunda UFRS 1’in İşletme

Birleşmeleri hükümlerine uygun olarak konsolide edecektir (EK-B’de belirtildiği gibi).

Şerefiyenin tahmini maliyeti, UFRS’ye geçiş tarihi itibariyle, XYZ firmasının ABC’nin

düzeltmeye tabi tutulan varlık ve borçlarının defter değerlerinden kazancı ile, ABC firmasının

XYZ’nin finansal tablolarındaki maliyeti arasındaki farka eşit olacaktır.

Konsolide edilmiş bağlı ortaklık: Eğer bina konsolide edilmiş bağlı ortaklığın bir parçası ise

ve XYZ bu birleşmeyi yeniden düzeltmemeyi tercih ederse, geçiş tarihindeki yerel Genel

Kabul Görmüş Muhasebe Prensipleri’ne göre defter değeri, UFRS açılış bilançosunda binanın

defter değeri olarak kabul edilebilir (binanın önceki Genel Kabul Görmüş Muhasebe

Prensipleri çerçevesinde UFRS ilkelerine uygun olarak amortismana tabi tutulduğu

varsayımına göre).

Örnek 2

Yeniden değerleme yedeklerinin yeniden sınıflandırılması

Altın Firması, maddi duran varlıklarını yerel muhasebe prensipleri uyarınca yeniden

değerlenmiş tutarından ölçmektedir, bu tutar gerçeğe uygun değerle oldukça tutarlıdır. Altın

firması UFRS uyarınca tahmini maliyet olarak yeniden değerlenmiş tutarı kullanmayı tercih

etmektedir.

İşletme, yerel muhasebe prensipleri uyarınca özkaynakta bir yeniden değerleme yedeği olarak

sunulan yeniden değerleme tutarını UFRS’ye geçiş tarihinde nasıl sınıflandırmalıdır?

Cevap

UFRS 1, UFRS’nin ilk kez uygulanmasından kaynaklanan düzeltmelerin birikmiş karlarda

veya eğer uygunsa, özkaynağın başka bir sınıfında muhasebeleştirilmesini gerekli kılar. Gold

Co’nun maddi olmayan duran varlığı tahmini maliyet olarak yeniden değerlenmiş tutarından

muhasebeleştirmesi durumunda, düzeltme özkaynağın ayrı bir sınıfında kaydedilir ve yeniden

değerleme yedeklerine dahil edilmez.

Bu nedenle, daha sonra oluşacak değer düşüklüğü, yeniden değerleme yedeği veya özkaynak

unsuru karşısında muhasebeleştirilemez fakat bunun yerine, gelir tablosuna gider olarak

kaydedilir. Bu tutarın dağıtılabilir birikmiş kar olarak dikkate alınıp, alınamayacağının

saptanması yerel kanuna bağlıdır.

Yukarıda sağlanan bilgiler, ilgili standardın uygulaması hakkında genel bir bilgi sağlamak

amacıyla sunulmuştur ve standardın bütününün yerini tutmazlar. Bu uygulama örneğinde

standardın “sunum” ve “açıklama” gerekliliklerine detaylı olarak yer verilmemiştir. Bu

konularda daha detaylı bilgi için “UFRS Sunum ve Açıklama Kontrol Listeleri”ne

başvurabilirsiniz. Bu kontrol listeleri, kullanıcıya Uluslararası Finansal Raporlama

Standartları'nın ("UFRS") "Sunum" ve "Açıklama" gerekliliklerinin yerine getirildiğinin

belirlenmesinde yardımcı olmak amacıyla hazırlanmıştır.

“UFRS Sunum ve Açıklama Kontrol Listeleri”ne ulaşmak için tıklayınız.

http://www.denetimnet.net/UserFiles/Documents/DenetcininNotDefteri/UFRS%201%20Uluslararası%20Finansal%20Raporlama%20Standartlerının%20İlk%20Uygulaması%20_2_.pdf